第九章　负债 　　一、金融负债的分类 　　企业在金融负债初始确认时对其进行分类后，不能随意变更。确认时划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，不能重新分类为其他金融负债，其他金融负债也不能重新分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债。 　　【思考问题】与交易性金融资产？相同 　 交易性金融负债 其他类别的金融负债 1.初始计量 按照公允价值计量，相关交易费用应当直接计入当期损益（投资收益） 公允价值和相关交易费用 2.后续计量 按照公允价值计量 按照摊余成本计量 　　【提示】现金结算的股份支付，应付职工薪酬初始计量、后续计量按照公允价值计量 　　 　　二、职工薪酬 　　1.职工薪酬的确认 　　除因辞退福利外,应当根据职工提供服务的受益对象,分别计入成本费用。 　　2.非货币性职工薪酬 　　企业向职工提供的非货币性职工薪酬,包括以自产产品或外购商品发放给职工作为福利；将拥有的房屋等资产无偿提供给职工使用或租赁住房等资产供职工无偿使用。 　　3.向职工提供企业支付了补贴的商品或服务 　　（1）如果出售住房的合同或协议中规定了职工在购得住房后至少应当提供服务的年限，企业应当将该项差额作为长期待摊费用处理，并在合同或协议规定的服务年限内平均摊销，根据受益对象分别计入相关资产成本或当期损益。 　　（2）如果出售住房的合同或协议中未规定职工在购得住房后必须服务的年限，企业应当将该项差额直接计入出售住房当期损益，因为在这种情况下，该项差额相当于是对职工过去提供服务成本的一种补偿，不以职工的未来服务为前提，因此，应当立即确认为当期损益。 　　4.辞退福利 　　对于所有辞退福利，均应当于辞退计划满足职工薪酬准则预计负债确认条件的当期一次计入管理费用，不计入资产成本。 　　注意：辞退福利产生的预计负债予以确认时，不是记入“预计负债”科目，而是记入“应付职工薪酬”科目的。实质性辞退工作在一年内实施完毕但补偿款项超过一年支付的辞退计划，企业应当选择恰当的折现率，以折现后的金额计量应计入当期管理费用的辞退福利金额，该项金额与实际应支付的辞退福利款项之间的差额，作为未确认融资费用，在以后各期实际支付辞退福利款项时，计入财务费用。 　　 　　三、应付债券 　　1.一般应付债券 　　（1）企业发行债券 　　借：银行存款【应按实际收到的金额】 　　　　应付债券——利息调整【差额】 　　　　贷：应付债券——面值【债券票面金额】 　　　　　　　　　　——利息调整【差额】 　　注意：发行债券发生的手续费、佣金，计入负债的初始入账金额，体现在利息调整明细科目中。溢、折价也是包含在利息调整明细科目中的。 　　（2）对于分期付息、一次还本的债券 　　借：在建工程、制造费用、研发支出、财务费用【期初摊余成本×实际利率】 　　　　应付债券——利息调整 　　　　贷：应付利息【面值×票面利率】 　　　　　　应付债券——利息调整 　　对于一次还本付息的债券，按票面利率计算确定的应付未付利息，应通过“应付债券—应计利息”科目核算。 　　2.可转换公司债券 　　（1）应当先对负债成份的未来现金流量进行折现，确定负债成份的初始确认金额。 　　（2）再按整体的发行价格总额扣除负债成份初始确认金额后的金额确定权益成份的初始确认金额。 　　（3）发行可转换公司债券发生的交易费用，应当在负债成份和权益成份之间按照各自的相对公允价值进行分摊。 　　（4）按股票面值和转换的股数计算的股票面值总额。 　　 　　第十章　所有者权益 　　 　　一、库存股核算 　　1.回购本公司股票 　　借：库存股　 　　　　贷：银行存款 　　2.注销股票 　　借：股本　 　　　　资本公积——股本溢价　 　　　　盈余公积　 　　　　贷：库存股 　　3.股份支付 　　借：资本公积—其他资本公积 　　　　贷：库存股　 　　　　　　资本公积——股本溢价 　　 　　二、“其他资本公积”明细科目核算　 　　下列交易或事项形成的资本公积中，在处置相关资产时应转入损益？ （1）自用房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时形成的资本公积 处置时：转入“其他业务成本”； 属于其他综合收益 （2）长期股权投资采用权益法核算时形成的资本公积 处置时：转入“投资收益”； 属于其他综合收益 （3）可供出售金融资产公允价值变动形成的资本公积 减值时：转入“资产减值损失” 处置时：转入“投资收益” 属于其他综合收益 （4）持有至到期投资重分类为可供出售金融资产时形成的资本公积 减值时：转入“资产减值损失” 处置时：转入“投资收益” 属于其他综合收益 （5）同一控制下控股合并中确认长期股权投资时形成的资本公积 不转入损益 不属于其他综合收益 （6）以权益结算的股份支付换取职工或其他方提供服务，等待期内确认的资本公积 不转入损益。行权时，转入“资本公积－股本溢价”；不属于其他综合收益 （7）企业发行可转换公司债券确认的资本公积 不转入损益。转股时：转入“资本公积－股本溢价”；不属于其他综合收益 　　第十一章　收入、费用和利润 　　 　　一、销售商品收入的确认 1.托收承付方式销售商品的处理 发出商品且办妥托收手续时确认收入 借：应收账款 　　贷：主营业务收入 　　　　应交税费—应交增值税（销项税额） 　　借：主营业务成本　 　　　　贷：库存商品 　 2.预收款方式销售商品的处理　 企业通常应在发出商品时确认收入，在此之前预收的货款应确认为预收账款 借：预收账款 　　贷：主营业务收入 　　　　应交税费—应交增值税（销项税额） 　　借：主营业务成本　 　　　　贷：库存商品 　 3.委托代销商品的处理 （1）视同买断方式 ①如果无论是否能够卖出、是否获利，均与委托方无关，委托方应确认相关销售商品收入 借：应收账款 　　贷：主营业务收入 　　　　应交税费—应交增值税（销项税额） 　　借：主营业务成本　 　　　　贷：库存商品 　 ②如果受托方可以将商品退回给委托方，委托方收到代销清单时，确认销售收入 借：发出商品 　　贷：库存商品 借：应收账款 　　贷：主营业务收入 　　　　应交税费—应交增值税（销项税额） 借：主营业务成本 　　贷：发出商品 　 （2）收取手续费方式 委托方收到代销清单时，确认销售收入 借：发出商品 　　贷：库存商品 借：应收账款 　　贷：主营业务收入 　　　　应交税费—应交增值税（销项税额） 借：主营业务成本 　　贷：发出商品 借：销售费用 　　贷：应收账款 　 4.商品需要安装和检验的销售 在购买方接受交货以及安装和检验完毕后，确认收入 借：发出商品 　　贷：库存商品 借：应收账款 　　贷：主营业务收入 　　　　应交税费—应交增值税（销项税额） 借：主营业务成本 　　　　贷：发出商品 　 5.订货销售的处理 发出商品时确认收入，在此之前预收的货款应确认为预收账款 借：预收账款 　　贷：主营业务收入 　　　　应交税费—应交增值税（销项税额） 借：主营业务成本　 　　贷：库存商品 　 6.以旧换新销售的处理 销售的商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的旧商品作为购进商品处理 借：银行存款 　　贷：主营业务收入 　　　　应交税费—应交增值税（销项税额） 借：主营业务成本　 　　贷：库存商品 　　　　回收的旧商品： 借：原材料或库存商品 　　应交税费—应交增值税（进项税额） 　　贷：银行存款 7.销售商品涉及商业折扣、现金折扣、销售折让的处理 （1）商业折扣。应按扣除商业折扣后的金额确认收入。 　（2）现金折扣。收入确认时不考虑现金折扣，按合同总价款全额计量收入。当现金折扣以后实际发生时，直接计入财务费用。 （3）销售折让。销售折让发生在销售收入已经确认之后，应直接冲减当期销售商品收入 　 8.销售退回 （1）未确认收入的售出商品发生销售退回的 借：库存商品 　　贷：发出商品 借：应交税费—应交增值税（销项税额） 　　贷：应收账款 （2）已确认收入的售出商品发生销售退回的，企业一般应在发生时冲减当期销售商品收入，同时冲减当期销售商品成本。如该项销售退回已发生现金折扣的，应同时调整相关财务费用的金额 销售的反分录 （3）已确认收入的售出商品发生的销售退回属于资产负债表日后事项的，应当按照有关资产负债表日后事项的相关规定进行会计处理 冲减报告年度的收入、成本和费用 9.附有销售退回条件的商品销售 （1）企业根据以往经验能够合理估计退货可能性并确认与退货相关的负债的，通常应在发出商品时确认收入 借：应收账款 　　贷：主营业务收入 　　　　应交税费—应交增值税（销项税额） 借：主营业务成本　 　　贷：库存商品 确认估计销售退回 借：主营业务收入 　　贷：主营业务成本 　　　　预计负债 　 （2）企业不能合理估计退货可能性的，通常应在售出商品退货期满时确认收入 借：发出商品 　　贷：库存商品 借：应收账款 　　贷：应交税费—应交增值税（销项税额） 　 10.分期收款销售商品 应当根据应收款项的公允价值（或现行售价）一次确认收入 借：长期应收款 　　贷：主营业务收入 　　　　未实现融资收益 借：主营业务成本 　　贷：库存商品 本期摊销金额＝（长期应收款期初余额－未实现融资收益期初余额）×折现率 借：未实现融资收益 　　贷：财务费用 借：银行存款 　　贷：长期应收款 　　　　应交税费—应交增值税（销项税额） 　 11.售后回购的处理 回购价格确定的 借：银行存款 　　贷：其他应付款 　　　　应交税费—应交增值税（销项税额）　 借：财务费用 　　贷：其他应付款 　 按回购日公允价值回购的 确认收入，结转成本　 12.企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品 不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入 确认两项商品的收入，结转两项商品的成本　 　　二、提供劳务收入的确认和计量 　　1.提供劳务交易结果能够可靠估计，采用完工百分比法确认提供劳务收入 　　已经发生的成本占估计总成本的比例（掌握计算） 　　本期确认的收入＝劳务总收入×本期末止劳务的完工进度－以前期间已确认的收入 　　本期确认的费用＝劳务总成本×本期末止劳务的完工进度－以前期间已确认的费用 　　2.提供劳务交易结果不能可靠估计 　　企业在资产负债表日提供劳务交易结果不能够可靠估计的，企业不能采用完工百分比法确认提供劳务收入。 　　按照能够得到补偿的金额确认收入，并按已经发生的劳务成本结转劳务成本。 　　3.销售商品和提供劳务混合业务 　　（1）如果销售商品部分和提供劳务部分能够区分且能够单独计量的，企业应当分别核算销售商品部分和提供劳务部分，将销售商品的部分作为销售商品处理，将提供劳务的部分作为提供劳务处理； 　　（2）如果销售商品部分和提供劳务部分不能够区分，或虽能区分但不能够单独计量的，企业应当将销售商品部分和提供劳务部分全部作为销售商品进行会计处理。 　　4.授予客户奖励积分的处理 　　企业对该交易事项应当分别以下情况进行处理： 　　（1）将取得的货款或应收货款扣除奖励积分公允价值的部分确认为收入、奖励积分的公允价值确认为递延收益。奖励积分的公允价值为单独销售可取得的金额。 　　（2）获得奖励积分的客户满足条件时有权利取得授予企业的商品或服务，在客户兑换奖励积分时，授予企业应将原计入递延收益的与所兑换积分相关的部分确认为收入。 　　确认收入的金额＝递延收益×（被兑换用于换取奖励的积分数额/预期将兑换用于换取奖励的积分总数） 　　 　　三、建造合同收入（与BOT和BT业务相关收入的确认） 　　（一）一般建造合同收入 　　 　　只有在符合收入确认条件时才能构成合同总收入。 　　1.因订立合同而发生的费用 　　建造承包商为订立合同而发生的差旅费、投标费等，能够单独区分和可靠计量且合同很可能订立的，应当予以归集，待取得合同时计入合同成本；未满足上述条件的，应当计入当期损益。 　　2.零星收益，不计入合同收入，应冲减合同成本。 　　3.建造合同收入、合同的成本确认 　　4.预计的合同损失＝预计总成本超过合同总收入的差额×（1－完工率） 　　（二）与BOT和BT业务相关收入的确认 　　1.建造期间 　　（1）项目公司进行项目建造时发生的人工费、材料费、机械使用费 　　借：工程施工 　　　　贷：银行存款、应付职工薪酬、原材料、累计折旧等 　　（2）建造合同收入、合同的成本确认 　　合同总收入＝BOT合同规定授予方应支付的合同价款＋特许经营权（收益权）的公允价值 　　（3）工程结算的确认和计量 　　①确认应收的工程款项。合同规定项目建成后一定期间内，项目公司可以无条件地自授予方收取确定金额的货币资金或其他金融资产的，或在项目公司提供经营服务的收费低于某一限定金额的情况下，合同授予方按照合同规定负责将有关差价补偿给项目公司的，应当在确认收入的同时确认金融资产。 　　借：银行存款、应收账款 　　　　贷：工程结算 　　②确认无形资产,即确认特许经营权的公允价值的。准则规定，合同规定项目公司在项目建成后，从事经营期间内有权向获取服务的对象收取费用，但收费金额不确定的，该权利不构成无条件收取的权利。 　　借：无形资产 　　　　贷：工程结算 　　注意问题：这是项目公司对于所建基础设施收益权的确认。对于公共基础设施使用者收费，是一种权利，即有期限的特许经营权；这项权利的行使，可以在未来期间使企业获得利益的流入，且可以计量，因此应确认为无形资产，即： 　　无形资产（BOT项目特许经营权）＝所建公共基础设施的公允价值－授予方应支付的合同价款。 　　（4）工程完工结算 　　BOT项目工程完工，经授予方、投资方等单位代表验收合格后，并不将设施移交授予方或投资方，按《解释》规定，也不将设施确认为项目公司的固定资产，但仍应按准则规定结转施工成本，即按工程结算账面余额，借记“工程结算”科目，按工程施工账面价值，贷记“工程施工—合同成本、合同毛利”科目。 　　（5）其他特殊问题 　　①项目公司未提供实际建造服务，将基础设施建造发包给其他方的，不应确认建造服务收入，应当按照建造过程中支付的工程价款等考虑合同规定确认为金融资产。 　　②所建造基础设施不应作为项目公司的固定资产。 　　③授予方可能向项目公司提供除基础设施以外其他的资产，如果该资产构成授予方应付合同价款的一部分，不应作为政府补助处理。项目公司自授予方取得资产时，应以其公允价值确认，未移交基础设施前应确认为一项负债。 　　2.后续运营期间的会计处理 　　（1）收入的确认 　　准则规定：基础设施建成后，项目公司应当按照《企业会计准则第14号—收入》确认与后续经营服务相关的收入。 　　（2）无形资产（收益权）摊销。收益权价值应在特许经营权合同规定的经营期内，按直线法摊销，借记“主营业务成本”科目，贷记“累计摊销”科目。 　　 　　四、费用、利润 　　第十二章　财务报告 　　 　　一、资产负债表 　　（1）资产负债表日起一年内到期的负债 　　对于在资产负债表日起一年内到期的负债，企业预计能够自主地将清偿义务展期至资产负债表日后一年以上的，应当归类为非流动负债；不能自主地将清偿义务展期的，即使在资产负债表日后、财务报告批准报出日前签订了重新安排清偿计划协议，从资产负债表日来看，此项负债仍应当归类为流动负债。 　　（2）违约长期债务 　　企业在资产负债表日或之前违反了长期借款协议，导致贷款人可随时要求清偿的负债，应当归类为流动负债。但是，如果贷款人在资产负债表日或之前同意提供在资产负债表日后一年以上的宽限期，企业能够在此期限内改正违约行为，且贷款人不能要求随时清偿时，在资产负债表日的此项负债并不符合流动负债的判断标准，应当归类为非流动负债。 　　 　　二、现金流量表 　　1.个别现金流量表 　　掌握分类及其计算。 　　2.合并现金流量表 　　（1）母公司持有子公司向其购买商品所开具的商业承兑汇票向商业银行申请贴现，母公司所取得现金在其个别现金流量表反映为经营活动的现金流入，在将该内部商品购销活动所产生的债权与债务抵消后，母公司向商业银行申请贴现取得的现金在合并现金流量表中应重新归类为筹资活动的现金流量列示。 　　（2）在企业合并当期，母公司购买子公司及其他营业单位支付对价中以现金支付的部分与子公司及其他营业单位在购买日持有的现金和现金等价物，区别两种情况分别处理： 　　 ①子公司及其他营业单位在购买日持有的现金和现金等价物小于母公司支付对价中以现金支付的部分，按减去子公司及其他营业单位在购买日持有的现金和现金等价物后的净额在“取得子公司及其他营业单位支付的现金净额”项目反映。 　　【思考问题】因购买子公司支付现金1 200万元，购买时该子公司现金余额为200万元： 　　投资活动的现金流出，“取得子公司及其他营业单位支付的现金净额”项目＝1 000（万元） 　　②反之，在“收到的其他与投资活动有关的现金”项目中反映。 　　【思考问题】因购买子公司支付现金800万元，购买时该子公司现金余额为900万元： 　　投资活动的现金流入，“收到的其他与投资活动有关的现金”项目＝100（万元） 　　（3）在企业合并当期，母公司处置子公司及其他营业单位收到对价中以现金收到的部分与子公司及其他营业单位在丧失控制权日持有的现金和现金等价物，区别两种情况分别处理： 　 ①子公司及其他营业单位在丧失控制权日持有的现金和现金等价物小于母公司收到对价中以现金收到的部分，按减去子公司及其他营业单位持有的现金和现金等价物后的净额在“处置子公司及其他营业单位收到的现金净额”项目反映。 　　【思考问题】因处置子公司收到现金900万元，处置时该子公司现金余额为500万元： 　　投资活动现金流入，“处置子公司及其他营业单位收到的现金净额”项目＝400（万元） ②反之，在“支付的其他与投资活动有关的现金”项目中反映。 　　【思考问题】因处置子公司收到现金400万元，处置时该子公司现金余额为500万元： 　　投资活动现金流出，“支付的其他与投资活动有关的现金”项目＝100（万元） 　　（4）因购买子公司的少数股权支付现金，母公司支付现金在其个别现金流量表反映为投资活动的现金流出，在合并现金流量表中应作为筹资活动的现金流出列示。 　　（5）因不丧失控制权处置子公司收到现金，母公司收到现金在其个别现金流量表反映为投资活动的现金流入，在合并现金流量表中应作为筹资活动的现金流入列示。