企业应设置“以前年度损益调整”科目核算企业本年度发现的重要前期差错更正涉及调整以前年度损益的事项以及本年度发生的调整以前年度损益的事项。
　　（1）企业调整增加以前年度利润或减少以前年度亏损，借记有关科目，贷记“以前年度损益调整”科目；调整减少以前年度利润或增加以前年度亏损，借记“以前年度损益调整”科目，贷记有关科目。
　　（2）由于以前年度损益调整增加的所得税费用，借记“以前年度损益调整”科目，贷记“应交税费——应交所得税”科目或“递延所得税资产”科目或“递延所得税负债”科目；
　　由于以前年度损益调整减少的所得税费用，借记“应交税费——应交所得税”科目或“递延所得税资产”科目或“递延所得税负债”科目，贷记“以前年度损益调整”科目。
　　（3）经上述调整后，应将“以前年度损益调整”科目的余额转入“利润分配——未分配利润”科目。如为贷方余额，借记“以前年度损益调整”科目，贷记“利润分配——未分配利润”科目；如为借方余额，作相反的会计分录。
　　【教师提示】教材例题错误，请按讲义中修改后的题目内容掌握。
　　【例10－8】2009年12月发现，丁股份有限公司发现2008年漏记了一项固定资产的折旧费用150 000元，但在所得税申报表中扣除了该项折旧费用。此外，丁公司2008年适用所得税税率为25%，并对该项固定资产记录了37 500元的递延所得税负债，无其他纳税调整事项。该公司按净利润的10%提取盈余公积金。
　　根据以上资料，丁公司应进行如下会计处理：
　　（1）前期差错的分析
 　　上年少计提折旧费用150 000元；多计递延所得税费用37 500元（150 000×25%）；多计净利润112 500元；多计递延所得税负债37 500元；多提盈余公积金11 250元。
　　（2）账务处理
　　补提折旧
　　借：以前年度损益调整——管理费用　150 000
　　　　贷：累计折旧　　　　　　　　　　　150 000
　　转回递延所得税负债
　　借：递延所得税负债　　　　　　　　 37 500
　　　　贷：以前年度损益调整——所得税费用　37 500
　　将“以前年度损益调整”科目余额转入利润分配
　　借：利润分配——未分配利润　　　　112 500
　　　　贷：以前年度损益调整　　　　　　　112 500
　　调整利润分配有关数字
　　借：盈余公积　　　　　　　　　　　11 250
　　　　贷：利润分配——未分配利润　　　　11 250
　　2.确定前期差错累积影响数不切实可行的，可以从可追溯重述的最早期间开始调整留存收益的期初余额，财务报表其他相关项目的期初余额也应当一并调整，也可以采用未来适用法。
　　需要注意的是，对于年度资产负债表日至财务报告批准报出日之间发现的报告年度的会计差错，应按照资产负债表日后事项准则的规定进行处理。
　　3.对于不重要的前期差错，企业不需要调整会计报表相关项目的期初数，但应调整发现当期与前期相同的相关项目。
　　（三）前期差错更正的信息披露
　　企业应当在附注中披露与前期差错更正有关的下列信息：
　　1.前期差错的性质。
　　2.各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和更正金额。
　　3.无法进行追溯重述的，说明该事实和原因以及对前期差错开始进行更正的时点、具体更正情况。
　　考点九：资产负债表日后事项
　　（一）概念
　　资产负债表日后事项是指资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的有利或不利事项。
　　1.资产负债表日
　　资产负债表日是指会计年度末和会计中期期末。其中，年度资产负债表日是指公历12月31日；会计中期通常包括半年度、季度和月度等，会计中期期末相应地是指公历半年末、季末和月末等。
　　2.财务报告批准报出日
　　财务报告批准报出日是指董事会或类似机构批准财务报告报出的日期。
　　3.有利或不利事项
　　资产负债表日后事项准则所称“有利或不利事项”，是指资产负债表日后对企业财务状况和经营成果具有一定影响（既包括有利影响也包括不利影响）的事项。如果某些事项的发生对企业财务状况和经营成果无任何影响，那么，这些事项既不是有利事项也不是不利事项，也就不属于准则所称资产负债表日后事项。
　　（二）资产负债表日后事项的内容
　　资产负债表日后事项包括资产负债表日后调整事项和资产负债表日后非调整事项。
　　1.调整事项
　　资产负债表日后调整事项，是指对资产负债表日已经存在的情况提供了新的或进一步证据的事项。调整事项的特点是：
　　（1）在资产负债表日已经存在，资产负债表日后得以证实的事项；
　　（2）对按资产负债表日存在状况编制的财务报表产生重大影响的事项。
　　2.非调整事项
　　资产负债表日后非调整事项，是指表明资产负债表日后发生的情况的事项。资产负债表日后非调整事项虽然不影响资产负债日的存在情况，但不加以说明将会影响财务报告使用者作出正确估计和决策。
　　3.调整事项与非调整事项的区别
　　某一事项究竟是调整事项还是非调整事项，主要取决于该事项表明的情况在资产负债表日或资产负债表日以前是否已经存在。若该情况在资产负债表日或之前已经存在，则属于调整事项；反之，则属于非调整事项。
　　2.基本例题
　　下面的例题均为A公司，且为上市公司，系增值税一般纳税企业，适用的增值税税率为17%，所得税税率25%，2012年的财务会计报告于2013年4月30日经批准对外报出。2012年所得税汇算清缴于2013年5月31日完成。该公司按净利润的10%计提法定盈余公积，提取法定盈余公积之后，不再作其他分配。
　　（1）资产负债表日后诉讼案件结案，法院判决证实了企业在资产负债表日已经存在现时义务，需要调整原先确认的与该诉讼案件相关的预计负债，或确认一项新负债。
　　这一事项是指在资产负债表日已经存在的现时义务尚未确认，资产负债表日后至财务报告批准报出日之间获得了新的或进一步的证据，表明符合负债的确认条件，应在财务报告中予以确认，从而需要对财务报表相关项目进行调整；或者资产负债表日已确认的某项负债，在资产负债表日至财务报告批准报出日之间获得新的或进一步的证据，表明需要对已经确认的金额进行调整。
　　【例题·计算题】A公司与甲公司签订一项供销合同，约定A公司在2012年11月份供应给甲公司一批物资。由于A公司未能按照合同发货，致使甲公司发生重大经济损失。甲公司通过法律程序要求A公司赔偿经济损失180万元，该诉讼案件在2012年12月31日尚未判决，A公司按照当时最佳估计数确认了100万元的预计负债。2013年2月7日，经法院一审判决，需要偿付甲公司经济损失120万元，A公司与甲公司均不再上诉，赔款已经支付。税法规定，上述预计负债产生的损失仅允许在实际支出时予以税前扣除。
　　2012年末A公司已编制的会计分录：
 　　（假定会计利润为1 000万元）
　　借：营业外支出　　　　　　100
　　　　贷：预计负债　　　　　　　100
　　借：所得税费用　　　　　　250（1 000×25%）
　　　　递延所得税资产　　　　 25（100×25%）
　　　　贷：应交税费——应交所得税 275 [（1 000＋100）×25%]
　　2013年的会计处理：
 　　（1）记录支付的赔偿款
　　借：以前年度损益调整——营业外支出　20
　　　　预计负债　　　　　　　　　　　 100
　　　　贷：其他应付款　　　　　　　　 　　120
　　借：其他应付款　　　　　　　　　　 120
　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　 　120
　　【该业务为2013年的业务】
　　注意，这里应该通过“其他应付款”科目进行过渡，不能直接在第1笔分录中贷记“银行存款”。准则规定，对于调整事项，不能调整报告年度资产负债表中的货币资金以及现金流量表（正表）。
　　（2）调整所得税
 　　借：应交税费——应交所得税　　　　　　　30 （120×25%）
　　　　贷：以前年度损益调整——所得税费用　　　30　　
　　借：以前年度损益调整——所得税费用　　　25
　　　　贷：递延所得税资产　　　　　　　　　　　25（100×25%）
　　（3）将“以前年度损益调整”科目余额转入利润分配
　　借：利润分配——未分配利润　　　　　　　15
　　　　贷：以前年度损益调整　　　　　　　　　　15（20－30＋25）
　　借：盈余公积　　　　　　　　　　　　　　　1.5
　　　　贷：利润分配——未分配利润　　　　　　　 1.5（15×10%）　　
　　【例题·计算题】A公司2012年9月销售给丙公司一批产品，货款为300万元（含增值税），由于丙公司财务状况不佳，到2012年12月31日仍未付款。A公司于12月31日已为该项应收账款提取坏账准备30万元（假定坏账准备提取比例为10%）；A公司于2013年2月2日收到丙公司通知，丙公司已宣告破产清算，无力偿还所欠部分货款，A公司预计可收回应收账款的20%。假定税法规定，坏账准备在实际发生前不得税前扣除，在实际发生时允许税前扣除。
 
　　『正确答案』
　　首先判断是属于资产负债表日后事项中的调整事项，根据调整事项的处理原则进行处理如下：
　　应补提的坏账准备＝300×80%－30＝210（万元）
　　借：以前年度损益调整——资产减值损失　　210
　　　　贷：坏账准备　　　　　　　　　　　　　　210
　　借：递延所得税资产　　　　　　　　　　　 52.5（210×25%）
　　　　贷：以前年度损益调整——所得税费用　　　 52.5
　　将“以前年度损益调整”科目的余额转入利润分配等有关处理略。

　　（3）资产负债表日后进一步确定了资产负债表日前购入资产的成本或售出资产的收入。
　　这类调整事项包括两方面的内容：
　　　①若资产负债表日前购入的资产已经按暂估金额等入账，资产负债表日后获得证据，可以进一步确定该资产的成本，则应该对已入账的资产成本进行调整。例如，购建固定资产已经达到预定可使用状态，但尚未办理竣工决算，企业已办理暂估入账；资产负债表日后办理决算，此时应根据竣工决算的金额调整暂估入账的固定资产成本等。
　　②企业符合收入确认条件确认资产销售收入，但资产负债表日后获得关于资产收入的进一步证据，如发生销售退回、销售折让等，此时也应调整财务报表相关项目的金额。
　　资产负债表日后事项中涉及报告年度所属期间的销售退回，应调整报告年度利润表的收入、费用等，同时相应的调整所得税影响。
　　【例题·计算题】A公司2013年2月10日（报告年度所得税汇算清缴前）收到B公司退回的产品。按照税法规定，销货方于收到购货方提供的《开具红字增值税专用发票申请单》时开具红字增值税专用发票，并作减少应纳税所得额处理。
　　该业务系A公司2012年11月1日销售给B公司产品一批，价款100万元，产品成本80万元，B公司验收货物时发现不符合合同要求需要退货，A公司收到B公司的通知后希望再与B公司协商，因此A公司2012年12月31日仍确认了收入，将此应收账款117万元（含增值税）列入资产负债表应收账款项目，对此项应收账款于年末未计提坏账准备。
 
　　『正确答案』
　　（1）调整销售收入
　　借：以前年度损益调整——主营业务收入　　100
　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）　 17
　　　　贷：应收账款　　　　　　　　　　　　　　117
　　（2）调整销售成本
　　借：库存商品　　　　　　　　　　　　　　80
　　　　贷：以前年度损益调整——主营业务成本　 　80
　　（3）调整应缴纳的所得税
　　借：应交税费——应交所得税　　　　　　　　5 【（100－80）×25%】
　　　　贷：以前年度损益调整——所得税费用　　　　5
　　（4）将“以前年度损益调整”科目余额转入未分配利润
　　借：利润分配——未分配利润　　　　　　　15（100－80－5）
　　　　贷：以前年度损益调整　　　　　　　　　　　15
　　调整盈余公积
　　借：盈余公积　　　　　　　　　　　　　　 1.5
　　　　贷：利润分配——未分配利润　　　　　 　　1.5